房地产企业如何计算企业所得税

房地产企业如何计算企业所得税？

在线提问：我公司是一家房地产集团公司，在全国各地成立了70多家房地产项目公司。大多数项目公司的企业所得税由国税机关管理，还有少数2002年之前成立的项目公司所得税由地税机关管理。国税和地税机关在执行企业所得税政策上差异很大，而且全国各地的国税机关在执行政策时差别也很大。最典型的是企业所得税预缴和清算办法。请问：下列说法是否正确?

（1）无论盈利还是亏损，只要取得预收账款就必须征收企业所得税。

（2）企业取得预收账款缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税，属于提前预缴的税款，不能在缴纳的当期扣除。

（3）提而未缴的营业税及附加、土地增值税不得在税前扣除。

（4）房地产企业发生的期间费用应当按照预收账款和销售收入一一对应，否则不能在税前扣除。

（5）开发产品只要完工并签订销售合同就必须确认销售收入，未收到的款项作应收账款处理。

（6）预缴企业所得税时，不允许弥补以前年度亏损。以前年度亏损只能在年终汇算清缴时弥补。

（7）房地产企业的企业所得税不是按年计算，应当在整个项目全部销售完毕时，针对各个项目单独办理汇算清缴。

（8）已经交付的开发产品，在结转成本时，应当分摊的后期尚未发生的公共配套设施费（如绿化、景观、场地等），不能在税前扣除。

（9）房地产企业因缺少资金而与其他公司合作开发，根据合作合同约定的支付的资金占用费不能在税前扣除，只能在税后分配。合作方取得的资金占用费视同股息所得，免征企业所得税。

（10）房地产企业向非金融部门支付的利息，不得超过同期同类银行贷款利率，其利率执行标准按照同期同类银行贷款的基准利率，不含浮动利率。

（11）从2008年起，房地产企业的开发产品转作自用，不再视同销售确认资产转让所得。该规定只适用于2008年以后完工的开发产品。对于2007年底前完工的开发产品转为自用的，应当适用《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号），作视同销售处理。

解答精要：从你提出的问题来看，你对房地产企业所得税政策还是很有研究的。由于2008年以前内外资企业所得税分别适用不同的所得税政策，加之有许

多政策本身不够明确，导致各地税务机关在执行时口径不一。现针对你提出的问题，分别解答如下：

（1）无论盈利还是亏损，只要取得预收账款就必须征收企业所得税。

（1）不对。

本期应预缴所得税=应纳税所得额×税率

应纳税所得额=会计利润+（期末预收账款－期初预收账款）×预计利润率－弥补以前年度亏损

只有应纳税所得额大于零，才需预缴税款。

年度汇算清缴应纳税额=[会计利润+（期末预收账款－期初预收账款）×预计利润率+其他纳税调整－弥补以前年度亏损]×25%

（2）企业取得预收账款缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税，属于提前预缴的税款，不能在缴纳的当期扣除。

（2）不对。《营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定，以预收款方式销售不动产的，其营业税纳税义务发生时间为取得预收款的当天。《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）对土地增值税纳税义务发生的时间有同样的规定。本期应纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税，属于本期应承担的税费，不能理解为预缴，按照权责发生制原则，应当直接计人“主营业务税金及附加”科目，并在税前扣除。

（3）提而未缴的营业税及附加、土地增值税不得在税前扣除。

（3）不对。《国家税务总局关于（中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表）的补充通知》（国税函[2008]1081号）（新申报表填表说明）文件明确，按照本期应负担的营业税及附加无论是否缴纳均可在税前扣除。

（4）房地产企业发生的期间费用应当按照预收账款和销售收入一一对应，否则不能在税前扣除。

（4）不对。期间费用是无法对象化的，不可能也无必要与收入、预收款对应。期间费用可以据实扣除（相关支出需要作纳税调整的，按照税法规定处理）。

（5）开发产品只要完工并签订销售合同就必须确认销售收入，未收到的款项作应收账款处理。

（5）《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法）的通知》（国税发[2009）31号）规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定

确认：

①采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收人的实现。

②采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。

③采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

④采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：

A．采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

B．采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款子收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

C．采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

D．采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。

以上规定与《国家税务总局关于确认企业所得税收人若干问题的通知》（国

税函[2008]875号）有抵触，并且很难操作。该文件规定，除《企业所得税法》及实施条例另有规定外，企业所得税确认商品销售收入，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品确认收入必须同时满足下列条件：①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

②企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

该文还强调，符合上款收入确认条件，如果销售商品采取预收款方式的，应当在发出商品时确认收入。商品房在没有交付之前，实际控制权仍在房地产开发商，不符合收入确认的条件，这一点所得税处理与会计处理相同，故不应确认收入。

如果严格按照《国家税务总局关于印发{房地产开发经营业务企业所得税处理办法）的通知》（国税发[2009]31号）操作，需要作一系列纳税调整处理。例如，采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。而完工产品的会计处理是将首付款及按揭贷款作预收账款处理，在实际交付商品房时结转收入。企业需要严格区分完工产品的预收账款和未完工产品的预收账款，对于未完工产品的预收账款暂按计税毛利率确认所得，实际完工符合计税收入确认条件时，重新按照已收价款确认计税收入和对应的成本，收入与成本之间的差额调增应纳税所得额。前期预收账款按计税毛利率确认的应纳税所得额需作纳税调减处理。将这部分开发产品实际交付并核算收入、成本时，前期计税收入与计税成本的差额还需再次作纳税调减处理。对于产品完工后签订的销售合同，取得的预收账款不按计税毛利率确认所得，而应按照收到或应该收到款项时作为计税收人并调增所得，同时按照已收款项占房屋价款的比例计算对应的成本并调减所得，在实际交付产品并核算收人的年度，前期已作纳税调整的金额还应作相反方向的纳税调整。

为了简化处理，建议：无论是完工产品还是未完工产品，计税收入的确认应当按照《国家税务总局关于确认企业所得税收人若干问题的通知》（国税函[2008）875号）执行（与会计处理一致），在确认收入之前取得的预收款，均需按照计税毛利率确认应纳税所得，实际结转收入的年度再作纳税调减处理。

（6）预缴企业所得税时，不允许弥补以前年度亏损。以前年度亏损只能在

年终汇算清缴时弥补

（6）不对。《国家税务总局关于确认企业所得税收人若干问题的通知》（国税函[2008]635号）规定，预缴所得税时，实际利润总额应扣除不征税收入、免税收入以及以前年度的亏损，再计算预缴税款。

（7）房地产企业的企业所得税不是按年计算，应当在整个项目全部销售完毕时，针对各个项目单独办理汇算清缴。

（7）不对。土地增值税是以项目作为征税的对象，而企业所得税是针对纳税人的一个纳税年度的全部所得作为征税对象。只有费用，没有收入的企业，也必须办理汇算清缴，计算出亏损额，用于以后年度弥补。

（8）已经交付的开发产品，在结转成本时，应当分摊的后期尚未发生的公共配套设施费（如绿化、景观、场地等），不能在税前扣除。

（8）《国家税务总局关于印发{房地产开发经营业务企业所得税处理办法）的通知》（国税发[2009]31号）规定，房地产开发企业发生的以下几项预提（应付）费用外可以在税前扣除。

①出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

②公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

③应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

（9）房地产企业因缺少资金而与其他公司合作开发，根据合作合同约定的支付的资金占用费不能在税前扣除，只能在税后分配。合作方取得的资金占用费视同股息所得，免征企业所得税。

（9）以上是《国家税务总局关于印发{房地产开发经营业务企业所得税处理办法）的通知》（国税发[2009]31号）作出的规定。建议双方签订“借款合同”、“项目管理咨询合同”。

（10）房地产企业向非金融部门支付的利息，不得超过同期同类银行贷款利率，其利率执行标准按照同期同类银行贷款的基准利率，不含浮动利率。

（10）《国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》（国税函

[2003]1114号）规定，同期同类银行贷款利率，是指中国人民银行发布的同期商业银行贷款的基准利率、浮动利率。实际操作中，具体执行标准由主管税务机关规定。

（11）从2008年起，房地产企业的开发产品转作自用，不再视同销售确认资产转让所得。该规定只适用于2008年以后完工的开发产品。对于2007年底前完工的开发产品转为自用的，应当适用《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号），作视同销售处理。

（11）不对。无论开发产品何时完工，只要在2008年1月1日以后转作自用的，均不再视同销售处理。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定，房地产企业将开发产品转为自用或出租的，不作视同销售处理。对2008年1月1日以前发生的上述业务，2008年1月1日以后尚未进行税务处理的，也不再处理。

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