成本费用报表分析
第三章成本、费用报表分析本章提要
成本费用水平的高低与企业的收益性和获利能力的大小有着内在联系，提高企业经济效益的一条重要途径就是加摄成本管理。本章以降低成本费用水平为主线，以成本费用报表为主要信息来源，阐述了成本费用报表的意义、种类；成本费用报表分析的重点内容；成
（1
的完全生产成本。
对于具体的某个成本项目应该归为产品成本还是期间成本，各公司的观点存在分歧。一些公司将辅助生产过程如：生产管理，人力资源管理，工业工程，设备维护和产品成本该算等过程中发生的成本作为产品制造费用，从而归为产品成本。而另一些公司则把其中一些或全部的辅助职能过程中发生的成本当作期间成本。
制造业公司将发生的某些成本划归为期间成本还是产品成本。对其报告的净收益有很大影响。期间成本是成本所发生期间内的费用。而产品成本一开始就要增加到主体的资产总额中，直到产品售出时，产品成本才会对收益产生影响，而这可能要比成本发生的会计期间晚。与销售相关的存货越多，从产品成本发生到对收益产生影响的时间间隔越长。
商业公司的全部成本，除商品存货的取得成本外，都是期间成本。因此，发生在给定期间内的所有人工成本和其他经营成本都影响期间收益。而在制造业公司里，人工成本和其
存货成本）。
二、产品成本和期间费用
“产品成本”和“期间费用”这两个术语对于说明制造成本和经营费用的区别是很有帮助的。在制造环境下，产品成本是那些为制造存货所发生的费用。这样，在相关产品被售出前，产品成本代表着存货。由此，它们被作为资产在资产负债表中加以报告。当产品最
终售出时，产品成本从资产负债表中转移到利润表中。在利润表中，产品成本被作为主营业务成本从收入中扣除。
（制造成本是生产存货的成本，它是一项资产。因此，这些支出被称为成本而不是费用。未耗用完的成本是资产；已耗用完的成本是费用。）
同一段时间相联系，而不是和存货的生产相联系的经营费用被称为期间费用。期间费用
(经营费用和毛利
所得税) 发生时费用
净收益
图3－1产品成本和期间费用在财务报表中的流转
成本费用报表是以企业产品成本和经营管理费用核算的账簿为依据，定期编制，反映企业一定时期内产品成本和经营管理费用水平及构成情况的数字形式的书面报告。成本和费用是企业管理水平的综合反映，企业再生产过程各个环节的组织、衔接是否平衡，财产物资是否充分利用，各项管理是否到位，都会在企业的成本费用水平中体现出来。因此，成本费用报表的分析是会计报表分析的重要组成部分。目前，我国有些企业成本管理基础工作比较薄弱，各项费用计划不完整，定额老化，甚至人为估计成本，导致利润虚假。为此，
5. 了解企业在成本费用管理中存在哪些问题，是否有进行虚假的成本费用核算，计算虚假利润的违法行为存在。
应该强调的是，成本费用报表不是对外报送或公布的报表，它是企业的内部报表，为企业内部的经营管理者服务。因此，成本费用报表的种类、格式、报表项目和编制方法，都由企业自定，财政部没有统一规定。本书以工业企业为例，对成本费用报表进行说明，成本类报表一般包括产品生产成本表、主要产品单位成本表；费用类报表一般包括制造费用
明细表、管理费用明细表、财务费用明细表、营业费用明细表。
第二节成本报表分析
一、产品生产成本表分析
产品生产成本表是反映企业在一定时期内生产的全部产品总成本的报表。该表应按月定期编制，是企业经营管理者每月必须阅读和分析的报表。设置这张报表的目的是反映企
（二）产品生产成本表的分析内容与方法
产品生产成本表分析的重点是可比产品，在企业年初制定的成本计划中，对可比产品都规定其成本降低任务，因此，产品生产成本表的分析首先应分析可比产品成本降低计划
793000－773340＝19660(元)
可比产品成本降低率为：
＝2.5% 2.计算实际与计划的差异(本年计划降低40000元；本年计划
降低率4%)。
计划成本
＝∑[
计
划×( 上年实际单位－ 本年计划)] 降低率的差异为：
2.5%－4%＝－1.5%
3.分析产生差异的原因。分析产生差异的原因时，主要分析三个因素，即产品单位成本变动、产品品种结构变动和产品产量变动。这三个因素对可比产品成本降低额和降低率有不同的影响，其中，产品单位成本变动、产品品种结构变动既影响降低额，又影响降低
＝
19660
×100% 793000
率；产品产量变动只影响降低额，不影响降低率(这是因为，可比产品成本的实际降低额和降低率都是根据实际产量计算的，计算成本降低率时，分子和分母都使用相同的产量)。因此，影响可比产品成本降低额变动的因素有三个，即产品单位成本变动、产品品种结构变动和产品产量变动；影响可比产品成本降低率变动的因素有两个，即产品单位成本变动和产品品种结构变动。在分析产生差异的原因时，应分别从这些因素入手进行分析。
（1）产品单位成本变动的影响。
元，
元。
1.5%－0.32%＝1.18%
上式之所以这样计算的原因是，产品产量的变动只影响降低额，不影响降低率，因此，影响降低率的因素只有产品单位成本变动和产品品种结构变动两个。降低率未完成计划的总差异是l.5%，其中产品单位成本变动占了0.32%，剩余的1.18%就是产品品种结构变动的影响了。
2）对降低额的影响。
793000×1.18%＝9357（元）
上式的计算说明，由于产品品种结构发生变动，使可比产品实际成本比计划成本上升了9357元，也就是说，在未完成降低额计划的20340元中，因为产品品种结构变动的占了9357元。
（1）产品产量变动的影响。
产量变动对成
本降低额的影
响
＝
[∑(
实际
产量
－
计划
产量
)×
上年实
际单位
成本
]×
计划成
本降低
率
(2)产品品种结构变动的影响。
品种结构变动
对成本降低额
的影响 ＝∑
(
实际 产量
× 上年实际单位成本 )－∑( 实际 产量 × 计划单位成本 )－∑( 实际 产量 × 上
年
实
际单位
)×
计划成本降低率
)]
产品单位成本变动对成本降低率
的影响 ＝
的影响 ∑(实际产量×上年实际单位成
本) ×100%
除上述分析外，在对产品生产成本表进行分析时，还要注意分析企业对可比产品、不可比产品的分类是否准确，有无在可比产品与不可比产品之间故意升高或降低不可比产品
成本，借以人为调整可比产品成本的弄虚作假现象。
例：根据下表3－2产品生产成本表，计算填表3－3、3－4；并进行产品成本分析。
表3－2 产品生产成本表
编制单位： 200 ×年 12 月单位：元
表3－3 可比产品成本降低情况综合分析表
根据以上分折结果，结合前面的分析，可进行如下评价：
（1）企业没有完成成本降低任务，成本实际降低额比计划降低额少了140元，实际降低率比计划降低率低0.91%。进一步分析可分别得到产品产量、品种结构、产品单位成本的影响。
（2）产品产量变动，减少了企业没有完成成本降低任务的数量，使企业超过计划降低任务125元。细分析其中原因可发现，虽然甲产品产量没有达到计划要求，但是乙产品产量达到了计划要求，并使产量超过了计划50件。因此；虽然企业完成了成本降低的任务，但是要注意甲产品并没有达到计划要求，所以，必须对甲产品的市场营销工作加强管理，
的报表。该表按主要产品分别编制。每种主要产品编制一张。设置这张报表的目的是要进一步反映企业一定时期内生产的各种主要产品的成本构成情况。通常情况下，对企业产品成本影响较大的是企业生产的主要产品(产量大，产值高，生产稳定)，要进一步分析企业产品成本升降的原因，必须对企业的主要产品成本构成情况进行分析，即按成本项目进行分析，找出影响成本升降的主要因素，有针对性地进行控制和管理。
(一) 主要产品单位成本表的一般格式
主要产品单位成本表的一般格式见表3－5。
表3－5 主要产品单位成本表
产品名称：×××产品销售单价：××元
(二) 主要产品单位成本表的分析内容与方法
主要产品单位成本表中列示了企业产品成本的历史先进水平、上年实际平均、本年计划和本期实际等资料，在对各项成本项目进行分析时，可以视分析的目的，选择其中某项为基数，将本期实际与基数进行对比，分析的重点是各个项目本期实际与对比基数的差异，差异分为量差和价差两个方面。这样分析的目的，是要找出影响成本的主要因素。现以表3－2中本年实际与本年计划的对比为例来说明分析内容与方法。
另补充资料如下：直接材料本年计划单价16.67元，本年累计实际平均单价20元；单
2.25均
价差分析——单价变化的影响：
4.1×(20－16.67)＝13.65元
(2)直接人工差异。
本期实际与本期计划的差异额：
33－36＝－1元(节约1元)
量差分析——工时变化的影响：
(14－16)×2.25＝－4.5元
价差分析——小时工资率变化的影响：
各因素的责任人是谁。
(1) 影响成本的主要因素。
1) 直接材料。上述计算可以看出，单位产品的直接材料费用超支2元，其原因是：由于实际消耗量降低，单位成本中的直接材料费实际比计划节约11.67元；而由于直接材料的单价升高，单位成本中的直接材料费实际比计划超支13.65元，二者综合作用的结果，
单位产品中的直接材料费用超支2元。很明显，直接材料费用的超支，是由于单价升高导致的，直接材料的单价是影响成本的一个主要因素。
2)直接人工。上述计算可以看出，单位产品的直接人工费用节约1元，其原因是：由于单位产品生产工时降低，单位成本中的直接人工费实际比计划节约4.5元；而由于小时工资率升高，单位成本中的直接人工费实际比计划超支3.5元，二者综合作用的结果，单位产品中的直接人工费用节约1元。人工费用虽然节约了1元，但是，可以很明显地看到，
首先，分析采购成本的确定是否正确，按照《企业会计制度》的规定，允许计入材料采购成本的费用是：材料买价；运杂费(包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等等，不包括按规定根据运输费的一定比例计算的可抵扣的增值税额)；运输途中的合理损耗；入库前的整理挑选费(包括整理挑选中发生的工、费支出和必要的损耗，并减去回收的下脚废料价值)；购入物资负担的税金(如关税等)和其他费用。不允许计入材料采购成本的费用
是：采购人员的差旅费、运输途中的不合理损耗、入库后的整理挑选费、购入材料的增值税(进项税)。
其次，分析采购计划的制定是否符合最佳经济效益原则，在采购地点、采购品种、规格、采购数量、运输方式的确定上，有无损失浪费、不合理的现象存在。还要分析在材料采购的管理上，有无内部控制制度。通过分析，找出管理的薄弱环节，落实目标责任制。
在这里，企业应避免盲目追求“高学历”的倾向，合理用工，否则，既会造成人力资源的浪费，又会导致工资费用上升)，则应会同生产部门、人事部门共同来解决。
3) 制造费用。上面的分析说明，制造费用的控制重点是小时费用率。影响小时费用率的因素也较为复杂。一般应配合制造费用明细表分析如下方面：首先分析费用开支的项目是否合理；其次分析各项目的支出是否有审查制度，是否失控；再次分析影响制造费用的
重点项目是什么。制造费用控制的责任人就是基本生产车间的管理人员。
上面是用本期实际与本期计划进行比较分析，还可以运用这种方法将本期实际同历史最好水平、上年实际或国内外同行业同类企业进行对比分析。
第三节费用报表分析
费用报表包括制造费用明细表、管理费用明细表、财务费用明细表和营业费用明细表。
2. 按照各费用组成项目反映各项费用的上年周期实际数、本年计划数、本月实际数和本年累计实际平均数，可以进一步分析各项费用计划的执行结果，与前期对比的发展趋势。
3. 按照各费用项目的构成反映各费用各个项目的变化，以便于分析各项费用超支或节约伪原因，以及对产品成本和本期利润产生的影响。
（二）分析方法