会计基础第四章
第四章 借贷记账法的应用
第一节 资产的核算
一、货币资金的核算
货币资金是指以货币形态存在的资产，它是流动性最强的一项资产。货币资金根据存放地点及其用途不同，分为库存现金、银行存款和其他货币资金。
（一）库存现金的管理与核算
1.现金使用范围
根据国务院颁布的《现金管理暂行条例》的规定，单位可使用现金支付的款项有：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；（2）个人劳务报酬；（3）根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金；（4）各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出；（5）向个人收购农副产品和其他物资的价款；（6）出差人员必须随身携带的差旅费；（7）结算起点（1000元人民币）以下的零星支出；（8）中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。
2.库存现金限额
库存现金限额是指为保证各单位日常零星支出的需要，按规定允许留存现金的最高数额。由开户银行根据开户单位的实际需要和距离银行远近等情况，一般按照单位3～5天日常零星开支所需现金确定，远离银行或交通不便的开户单位，最多可按不超过开户单位15天的日常零星开支需要量来核定。超过限额的部分应于当日终了前及时存入银行；低于限额时，可以签发现金支票从银行提取现金，补足限额。
3.现金收支的日常管理
（1）企业现金收入应于当日送存开户银行。
（2）企业支付现金，可以从本企业库存现金中支付或者从开户银行提取，不得从本企业的现金收入中直接支付，即不得坐支现金。
（3）企业从开户银行提取现金，应当写明用途，由本单位财会部门负责人签字盖章，经开户银行审核后，予以支付现金。
（4）企业因采购地点不固定、交通不便以及其他特殊情况必须使用现金的，应向开户银行提出申请，经开户银行审核后，予以支付现金。
（5）不准用不符合规定的凭证顶替库存现金，即不得“白条抵库”；不准谎报用途提取现金，即不得“套取现金”；不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金，即不得“出租出借”账户；不准将单位收入的现金以个人名义存储，不准保留账外公款，即不得私设“小金库”，等等。
有外币现金收支业务，还应设置外币“现金日记账”进行明细核算。
4.现金的总分类核算
为了总括反映库存现金的收入、支出和结存情况，应设置“库存现金”总分类账户，该账户借方登记增加额，贷方登记减少额，期末借方余额反映库存现金的期末结存金额。
企业内部各部门、各单位周转适用的备用金，应在“其他应收款—备用金”账户核算，或单独设置
“备用金”账户核算，不在“库存现金”账户核算。
（1）现金收入的核算
现金收入的内容主要有：从银行提取的现金、职工出差报销时交回的剩余借款、收取结算起点以下的零星销售收入款、收取对个人的罚款等。收取现金时，应借记“库存现金”账户，贷记有关账户。
[例4—1]从开户银行提取现金10 000元，补足库存限额。
借：库存现金 10 000
贷：银行存款 l0 000
[例4—2]销售产品价款300元，增值税51元，共计收现金351元。
借：库存现金 351
贷：主营业务收入 300
应交税费——应交增值税（销项税额）51
[例4—3]办公室职员张华原出差借款l 000元，现报销850元，交回剩余现金150元。
借：库存现金 150
管理费用 850
贷：其他应收款——备用金（张华） 1 000
（2）现金支出的核算
按照现金开支范围的规定支付现金时，应借记有关账户，贷记“库存现金”账户。
[例4—4]办公室职员张华出差预借差旅费l 000，以现金付讫。
借：其他应收款——备用金（张华） 1 000
贷：库存现金 l 000
[例4—5]以现金支付职工工资16 000元。
借：应付职工薪酬 16 000
贷：库存现金 l6 000
5.库存现金的序时核算
为了加强对企业现金的管理，保证现金的安全，企业必须设置“现金日记账”，按照现金业务发生的先后顺序逐日逐笔序时登记。每日终了，应将“现金日记账”的结余数与实际库存现金数进行核对，做到账款相符。月份终了，“现金日记账”的余额必须与“库存现金”总账的余额核对相符。
6.现金清查的核算
现金清查是指对库存现金的盘点与核对，包括出纳人员每日终了前进行的现金账款核对和清查小组进行的定期或不定期的现金盘点、核对。现金清查一般采用实地突击盘点法。清查小组清查时，出纳人员必须在场，清查的内容主要是检查是否有挪用现金、白条抵库、超限额留存现金，以及账款是否相符等。如果账款不符，应及时查明原因，并按规定进行处理。
（1）现金长、短款原因的查找
引起现金长短款的原因有多种，既有账簿登记差错，也有收付差错。其查找的方法有：
①除2法，是指以差错数除以2，得出的商数来查找账中记错方向的数字。
②除9法，是指以差错数除以9来查找错误数字的方法。
“除9法”适用于两种会计差错的查找。
第一，用于错位差错的查找。如果差错的数额较大，应检查是否在记账时发生了数字错位。错位差错可
能发生以小记大差错，也可能发生以大记小差错。
错位差错可能发生以小记大差错。例如：2007年7月8日某单位现金日记账的日初余额为560元，当天收到职工退回差旅费余额40元；支付办公用品费75元；支付修理费80元。盘点时库存现金为445元，账面记载余额为805元。此项差错是登记时错将40元误记为400元，以小记大引起的，因此账款相差悬殊。在检查时，用账面余额减去库存盘点数得出差额：805—445—360元，再用360除以9，得出的商数是40，商数即是要查找的差错数，多记金额为实收金额的9倍即360元。
错位差错还可能发生以大记小差错。如前例，若当天收到职工退回差旅费金额为400元，账面记载时误记为40元，库存现金盘点数为805元，账面余额为445元。检查时，用库存盘点数减去账面余额，得出差额为360元，用差额除以9，得出的商为40元，40元为记错的数额，少记金额为记错数的9倍即360元。
第二，用于邻数颠倒差错的查找。
如果用上述方法检查未发现差错的原因，而实际库存现金确实与现金账面余额不符，还可采用顺查、逆查、详查、抽查等方法检查是否有漏记、重记等情况。
采用上述方法进行检查后，如果查出是账簿登记错误应按规定的更正方法进行更正。如差错不属于账簿登记、计算等问题，应及时向有关领导汇报，同时仔细分析差额的原因。在确定长短数额之后，应做出书面记录，并在账面上进行反映。对于短缺现金，出纳人员不得私自贴补，以免掩盖错误；对于溢余现金，出纳人员不得私自提走。确定无法查明原因的，应按错款处理权限上报审批。
（2）现金长、短款的处理
对于有待查明原因的现金短缺或溢余，应通过“待处理财产损溢”科目核算。待查明原因后，应分别情况进行会计处理：
①如为现金短缺，属于应由责任人赔偿的部分应计入“其他应收款”；属于无法查明的其他原因，根据管理权限，经批准后计入“管理费用”。
②如为现金溢余，属于应支付给有关人员或单位的，应计入“其他应付款”；属于确实无法查明原因的现金溢余，经批准后计入“营业外收入”。
[例4—6]大华公司在现金清查中，发现库存现金较账面余额多出67元。
借：库存现金 67
贷：待处理财产损溢 67
[例4—7]经反复核查，上述现金长款原因不明，经批准转作营业外收入处理。
借：待处理财产损溢 67
贷：营业外收入——现金溢余 67
[例4—8]大华公司在现金清查中，发现库存现金较账面余额短缺28元。
借
：待处理财产损溢 28
贷：库存现金 28
[例4—9]经查，上述现金短缺属于出纳员责任，应由该出纳员赔偿。
借：其他应收款——应收现金短缺款（X X个人） 28
贷：待处理财产损溢 28
[例4—10]收到上述出纳员赔款28元
借：库存现金 28
贷：其他应收款——应收现金短缺款（××个人） 28
（二）银行存款的管理与核算
银行存款是企业存入银行或其他金融机构的货币资金。企业应根据业务需要，在其所在地银行开设账户，运用所开设的账户，进行存款、取款以及各种收支转账业务的结算。
1.支付结算办法
根据我国《票据法》和《支付结算办法》的规定，企业发生的货币资金收付业务可以采用银行汇票、银行本票、商业汇票、支票、信用卡、汇兑、委托收款、托收承付和信用证等结算办法，通过银行办理转账结算。
（1）支票
支票是单位或个人签发的，委托办理支票存款业务的银行在见票时无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。支票结算方式是同城结算中应用比较广泛的一种结算方式。单位和个人在同一票据交换区域的各种款项结算，均可使用支票。
印有“现金”字样的支票为现金支票，现金支票只能用于支取现金；印有“转账”字样的支票为转账支票，转账支票只能用于转账；未印明“现金”或“转账”字样的支票为普通支票，普通支票可以用于支取现金，也可以用于转账；左上角划两条平行斜线的普通支票为划线支票，划线支票只能用于转账，不能用于支取现金。采用支票结算，应注意以下事项：
①支票一律记名。
②支票的提示付款期限为出票日起10日内。
③转账支票在中国人民银行批准的地区可以背书转让。
④禁止签发空头支票。所谓空头支票是指签发的支票金额超过其付款时在银行实有的存款金额；不得签发与其预留银行印鉴不符的支票；使用支付密码的，不得签发支付密码错误的支票。否则，银行除退票外，按票面金额处以5%但不低于1000元的罚款，持票人有权要求出票人赔偿支票金额2%的赔偿金。
⑤支票的日期、金额、收款人名不得更改，更改的支票无效。
⑥存款人领购支票，必须填写“票据和结算凭证领用单”并加盖预留银行印鉴。存款账户结清时，必须将全部剩余空白支票交给银行注销。
签发或收到支票贷记或借记 “银行存款”账户核算。
（2）银行汇票
银行汇票是出票银行签发的，由其在见票时按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的
票据。银行汇票适用于先收款后发货或钱货两清的商品交易。单位和个人在异地结算的各种款项，均可使用银行汇票。
银行汇票可以用于转账，填明“现金”字样的银行汇票也可以用于支取现金。但申请人或收款人为单位的，不得申请用于支取现金的银行汇票。采用银行汇票办理结算，应注意以下事项：
①银行汇票一律记名。
②银行汇票的提示付款期限为出票日起1个月。
③用于转账的银行汇票可以背书转让。银行汇票的背书转让以不超过出票金额的实际结算金额为限。
④收款人向银行提示付款时，必须同时提交银行汇票和解讫通知，缺少任何一联，银行不予受理。
收到银行汇票借记“银行存款”账户核算，申请银行汇票通过“其他货币资金-银行汇票存款”账户核算。
注意：银行汇票是按其实际发生额结算。
（3）商业汇票
商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。商业汇票同城和异地均适用。在银行开立存款账户的法人以及其他组织之间须具有真是的交易关系或债权债务关系，才能使用商业汇票。采用商业汇票结算方式，应注意以下事项：
①商业汇票的付款期限由交易双方商定，但最长不得超过6个月。
②商业汇票的提示付款期限自汇票到期日起10日内。
③商业汇票可以背书转让。
④符合条件的商业汇票的持票人可持未到期的商业汇票连同贴现凭证，向银行申请贴现。
根据承兑人不同，商业汇票分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。
商业承兑汇票是由银行以外的付款人承兑的商业汇票。商业承兑汇票按交易双方约定，由销货企业或购货企业签发，但由购货企业承兑。
银行承兑汇票由银行承兑，由在承兑银行开立存款账户的存款人签发。
银行承兑汇票的出票人应于汇票到期前将票款足额交存其开户银行。银行承兑汇票的出票人于汇票到期前未能足额交存票款时，承兑银行除凭票向持票人无条件付款外，对出票人尚未支付的汇票金额按照每天万分之五计收利息。
签发商业汇票通过“应付票据”账户核算，收到商业汇票通过“应收票据”核算。
（4）银行本票
银行本票是银行签发的，承诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。无论单位或个人，在同一票据交换区域支付各种款项，都可以使用银行本票。
银行本票分为定额和不定额两种。定额本票面值分别为1000、5000、10000、50000元。银行本票可以用于转账，但注明“现金”字样的银行本票只能向出票银行支取现金，且可以作成“委托收款”背书，委托他人向出票银行提示付款。
采用银行本票结算方式，应注意以下事项：
①银行本票一律记名。
②银行本票的提示付款期限为自出票日起最长不超过2个月。
③用于转账的银行本票可以背书转让。
收到银行本票借记“银行存款”账户核算，申请银行本票通过“其他货币资金-银行本票存款”账户核算。
注意：银行本票是按其票面金额结算。
（5）汇兑
汇兑是汇款人委托银行将其款项支付给收款人的结算方式。单位和个人的各种款项的结算均可使用汇兑结算方式。汇兑结算方式适用于异地之间的各种款项结算。
汇兑分为信汇、电汇两种，由汇款人选择使用。
采用汇兑是通过“银行存款”账户核算。
汇款人和收款人为个人。需要在汇入行支取现金的，可以办理现金汇兑；未在银行开立账户的收款人，其转账汇兑款严禁转入储蓄和信用卡账户。
（6）异地托收承付
托收承付是根据购销合同由收款人发货后委托银行向异地付款人收取款项，由付款人向银行承认付款的结算方式。办理托收承付结算的款项，必须是商品交易以及因商品交易而产生的劳务供应的款项。代销、寄销、赊销商品的款项，不得办理托收承付结算。
收款人办理托收，必须具有商品确已发出的证件及其他有效证件。
托收承付结算每笔的金额起点为10000元。新华书店系统每笔结算的金额起点为1000元。
承付货款分为验单付款和验货付款两种。其中，验单付款的承付期为3天，验货付款的承付期为10天。由收付双方选用，并在合同中明确规定。
收款人通过“应收账款”账户核算，付款人通过“应付账款”账户核算。
（7）委托收款
委托收款是收款人委托银行向付款人收入款项的结算方式。无论单位还是个人都可凭已承兑商业汇票、债券、存单等付款人债务证明办理收取同城或异地款项。委托收款还适用于收取电费等付款人众多且分散的公用事业费等有关款项。
委托收款结算款项的划回方式，分邮寄和电报两种，由收款人选用。
委托收款是通过“银行存款”账户核算。
（8）信用卡
信用卡是指商业银行向个人和单位发行的，凭此向特约单位购物、消费和向银行存取现金，且具有消费信用的特制载体卡片。信用卡按信誉登记分为金卡和普通卡；按使用对象分为单位卡和个人卡，其中单位卡一律不得支取现金。
持卡人可持信用卡在特约单位购物、消费，但单位卡不得用于10万元以上的商品交易、劳务供应款项的结算，不得提取现金。信用卡透支额，金卡最高不得超过10000元，普通卡最高不得超过5000元，透支期限最长为60天。
单位将基本户中的资金转入信用卡通过“其他货币资金-信用卡存
款”账户核算。
（9）信用证
信用证结算方式是国际结算的一种主要方式，是开证银行依照申请人（购货方）的申请向受益人（销货方）开出的一定金额、在一定期限内凭信用证规定的单据支付款项的书面承诺。我国的信用证为不可撤销、不可转让的跟单信用证。
其结算方式主要有三个特点：第一，信用证结算是以开证银行的信用作为付款保证的银行信用。第二，信用证与作为其依据的购销合同相互独立，银行在处理信用证业务时，不受购销合同的约束，只对信用证负责，只凭信用证所规定的而又完全符合条款的单据付款。第三，信用证业务只处理单据，一切以单据为准，而不是与单据有关的货物及劳务。
企业办理信用证应填制信用证开证申请书、信用证申请人承诺书并提交有关购销合同，并向银行交纳不低于开证金额20%的保证金。
采用信用证通过“其他货币资金-信用证存款”账户核算。
2.银行存款的总分类核算
为了总括反映银行存款的收入、支出和结存情况，应设置“银行存款”总分类账户，借方登记增加额，贷方登记减少额，期末借方余额反映银行存款的期末结存金额。
付款企业开出支票时，根据支票存根和有关原始凭证（收款人开出的收据或发票等），及时编制付款凭证，借记有关账户，贷记“银行存款”账户。
[例4—11]为民公司为一般纳税企业，存货采用实际成本计价。现从振华公司购入原材料一批，增值税专用发票上注明的价款为50 000元，增值税额为8 500元，款项已用转账支票付讫，材料已验收入库。根据这项经济业务，为民公司应作如下会计分录：
借：原材料 50 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 8 500
贷：银行存款 58 500
收款企业受到支票时，填制进账单，连同收到的支票到银行办理收款手续后，以银行签章退回的进账单回单联及其他相关凭证，编制收款凭证，借记“银行存款”账户，贷记有关账户。
[例4—12]承[例4—11]，振华公司为一般纳税企业，现销售一批产品给为民公司，收到转账支票，并已填制进账单，办妥有关收款手续。根据这项经济业务，振华公司应作如下会计分录：
借：银行存款 58 500
贷：主营业务收入 50 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 8 500
3.银行存款的序时结算
为了全面、系统、连续、详细地反映有关银行存款的情况，应设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据审核无误的收、付款凭证，按照业务发生的先后顺序逐日逐笔序时登记。每日
终了，结出余额。月份终了，“银行存款日记账”的余额必须与“银行存款”总账的余额核对相符。
4.银行存款的清查
为了保证会计账簿的真实、准确，避免银行存款账目发生差错，月份终了，除了“银行存款日记账”与“银行存款”总账的余额核对相符外，还必须将单位银行存款日记账与银行对账单核对，确定账实相符。
（三）其他货币资金的核算
其他货币资金是指单位除库存现金、银行存款以外的其他形式存在的各种货币资金。主要包括外埠存款、银行本票结算、银行汇票结算、信用卡存款、信用证存款和存出投资款等。其他货币资金往往都有其指定的用途，要求会计上对其单独进行核算。
为了反映和监督其他货币资金的收支和结存情况，企业应设置“其他货币资金”总分类账户，该账户借方登记增加额，贷方登记减少额，期末借方余额反映其他货币资金的期末结存数额。在总分类科目下，还须设相关的明细科目。
1.外埠存款的核算
外埠存款是指企业到外地进行临时或零星采购时，汇往采购地银行开立采购专户的款项。
[例4—13]某公司因临时采购在南京工商银行开设外埠存款账户，存入5 000元。20天后，采购员交来供货单位发票，所购货物价款为3 000元，增值税510元，货物尚未验收入库，剩余资金1 490元已转回到公司存款户。应作如下会计分录：
①汇往外地开立采购专户时
借：其他货币资金——外埠存款 5 000
贷：银行存款 5 000
②采购结束，收到采购员交来发票账单时
借：在途物资 3 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 510
贷：其他货币资金——外埠存款 3 510
③剩余资金转回公司存款户时
借：银行存款 1 490
贷：其他货币资金——外埠存款 1 490
2.银行汇票（或银行本票）存款
银行汇票（或银行本票）存款是指企业为取得银行汇票（本票），按照规定存入银行的款项。
[例4—14]某公司向开户银行提交“银行汇票委托书”，委托银行签发面额为20 000元的银行汇票，公司用银行汇票购买材料一批，并已验收入库，取得发票价税共计金额ll 700元，汇票多余款转回公司存款账户。应作如下会计分录：
取得银行汇票时：
借：其他货币资金——银行汇票 20 000
贷：银行存款 20 000
购买材料并取得发票时：
借：原材料 10 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 700
贷：其他货币资金——银行汇票 11 700
收回余款时：
借：银行存款 8 300
贷：其他货币资金——银行汇票 8 300
3.信用卡存款
[例4—15]某公司在中国建设银行申请领用信用卡（单位卡），并向银行交存备用金 50 000元，后使用信用卡支付2月份公司电话费2 000元。
存入中国建设银行资金开立信用卡时：
借：其他货币资金——信用卡存款 50 000
贷：银行存款 50 000
支付电话费时：
借：管理费用 2 000
贷：其他货币资金——信用卡存款 2 000
4.存出投资款
存出投资款是指企业存入证券公司但尚未进行投资的货币资金。企业向证券公司划出资金时，应按实际划出的金额，借记“其他货币资金——存出投资款”科目，贷记“银行存款”账户；购买股票、债券等时，按实际发生的金额，借记“交易性金融资产”等账户，贷记“其他货币资金——存出投资款”账户。
例题:
（—）目的：练习货币资金业务。
（二）资料：
2005年1月库存现金年初余额3,005.40元（银行规定的库存现金限额5,000.00元），银行存款年初余额800,800.00元
1.1/1从银行提取现金100,000.00元，以备发放工资。
答案：
借：库存现金 100,000.00
贷：银行存款 100,000.00
2.1/2向银行申请面值50,000.00元的银行本票一张和面值30,000.00元的银行汇票一张，同时银行扣款手续费用10.00元。
答案：
借：其他货币资金—银行本票 50,000.00
—银行汇票 30,000.00
财务费用 10.00
贷：银行存款 80，010.00
3.1/3本企业业务人员王勤因业务需要前往北京出差，暂借差旅费2,000.00元，现金支付。
答案：
借：其他应收款—王勤 2,000.00
贷：库存现金 2,000.00
4.1/4向北京汇出100,000.00元打入采购专户，用于购买材料。
答案：
借：其他货币资金—外埠存款 100,000.00
贷：银行存款 100,000.00
5.1/5以现金发放工资。
答案：
借：应付职工薪酬—工资 100,000.00
贷：库存现金 100,000.00
6.1/6用申请的银行本票归还前欠A公司的货款30,000.00元，同时又向A公司购买了10,000.00元的材料，增值税率17%，并已取得增值税专用发票，余款未收到，材料已经验收入库。
答案：
借：应付账款—A公司 30,000.00
原材料 10,000.00
应交税费—应交增值税（进项税额） 1,700.00
其他应收款—A公司 8,300.00
贷：其他货币资金—银行本票 50,000.00
7.1/10收到王勤通知，在北京用采购专户购买材料5
0,000.00元，增值税率17%。已收到增值税专用发票。材料尚未到达企业。
答案：
借：在途物资 50,000.00
应交税费—应交增值税（进项税额） 8,500.00
贷：其他货币资金—外埠存款 58,500.00
8.1/15王勤回公司报销各类费用共计2,300.00元，现金补付300.00元。同时北京采购结束，采购专户余款划回本公司。
答案：
借：管理费用 2,300.00
贷：其他应收款—王勤 2,000.00
库存现金 300.00
借：银行存款 41,500.00
贷：其他货币资金—外埠存款 41,500.00
9.1/16因业务需要向银行借入50,000.00元的流动资金，时间3个月。
答案：
借：银行存款 50,000.00
贷：短期借款 50,000.00
10.1/18归还上年的短期借款30,000.00元。另支付借款利息3,000.00元，其中已预提2,500.00元。
答案：
借：财务费用 500.00
应付利息 2 500.00
贷：银行存款 3,000.00
借：短期借款 30,000.00
贷：银行存款 30,000.00
11.1/19财务室用现金购买办公用品150.00元，用转账支票支付已到期的商业承兑汇票10,000.00元。
答案：
借：管理费用 150.00
贷：库存现金 150.00
借：应付票据—商业承兑汇票 10,000.00
贷：银行存款 10,000.00
12.1/20销售产品，收到现金3,510.00元，转账支票58,500.00，出具的增值税专用发票上注明的销售额53,000.00元，增值税额9,010.00元。现金并于当日送存银行。
答案：
借：库存现金 3,510.00
银行存款 58,500.00
贷：主营业务收入 53,000.00
应交税费—应交增值税（销项税额） 9,010.00
借：银行存款 3,510.00
贷：库存现金 3,510.00
13.1/21向B公司销售产品一批100,000.00元，增值税率17%，收到一张120,000.00元面值的银行本票。余款用转账支票支付。
答案：
借：银行存款 120,000.00
贷：主营业务收入 100,000.00
应交税费—应交增值税（销项税额） 17，000.00
其他应付款—B公司 3,000.00
借：其他应付款—B公司 3,000.00
贷：银行存款 3,000.00
14.1/25收到C公司的前欠货款5,0
00.00元，对方给于一张8,000.00元面值的银行汇票，并在多余金额中填列3,000.00元。
答案：
借：银行存款 5,000.00
贷：应收账款—C公司 5,000.00
15.1/26用申请的银行汇票购买一辆汽车买价20,000.00元，增值税额3,400.00元，各类费用600.00元，并在多余金额中填列6,000.00元。汽车已投入使用。
答案：
借：固定资产 20,600.00
应交税费-应交增值税（进项税额） 3,400
贷：其他货币资金—银行汇票 24,000.00
16.1/27收到A公司签发的一张转账支票归还银行本票的余款。
答案：
借：银行存款 8,300.00
贷：其他应收款—A公司 8,300.00
17.1/28用电汇方式支付当月广告费3,500.00元。
答案：
借：销售费用 3,500.00
贷：银行存款 3,500.00
18.1/30收到银行通知，银行汇票的余款已经收回。
答案：
借：银行存款 6,000.00
贷：其他货币资金—银行汇票 6,000.00
19.1/31出纳王铭盘点库存现金，发现库存现金实存金额短缺100.00元，出纳人员及时做了调整处理，并将情况上报相关领导。当日经领导查实属于出纳王铭疏忽所至，由其自己赔偿。
答案：
借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 100.00
贷：库存现金 100.00
借：其他应收款—王铭 100.00
贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 100.00
二、应收及预付款项的核算
应收款项是指企业因销售商品、提供劳务等发生的应向有关债务人收取的各种款项，主要包括应收票据、应收账款和其他应收款等。预付账款是指企业因采购货物等而预先支付给供货单位的款项。应收及预付款项都是企业的短期债权，应收款项的收取对象是货币资金，预付款项的收取对象是有关货物。
（一）应收账款的核算
1.应收账款的确认和计量
应收账款是指企业因销售商品或提供劳务等，应向购货或接受劳务单位收取的款项，主要包括企业出售商品、材料、提供劳务等应向有关债务人收取的价税款及代购货方垫付的运杂费等。应收账款应在确认收入时确认。
在确定应收账款的入账价值时，应当考虑折扣等因素。
第一，商业折扣，它是销货企业为了鼓励客户多购商品而在商品标价上给予的扣除。由于商业折扣在销售发生时即已发生，企业应按扣除商业折扣后的净额确认销售收入和应收账款。
第二，现金折扣，它是在赊销方式下，企业为了鼓励客户提前偿付
货款而向客户提供的债务扣除。现金折扣一般用“折扣率/付款期限”来表示。
现金折扣使销货企业应收账款的实际数额随客户的付款时间而异，其应收账款入账价值的确定有两种处理方法可供选择，一种是总价法，另一种是净价法。我国企业会计准则规定采用总价法核算。总价法是将未扣除折扣现金前的实际售价（即总价）作为应收账款的入账价值，把实际发生的现金折扣视为销货企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用（在现金折扣实际发生时计入财务费用）。
2.应收账款核算
为了反映应收账款的增减变动及其结存情况，应设置“应收账款”账户，借方登记增加数，贷方登记收回数及确认的坏账损失数，余额一般在借方，表示尚未收回的应收账款数。
应收账款入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、增值税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。
企业销售商品或材料等发生应收款项时，借记“应收账款”账户，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税费—应交增值税（销项税额）”等账户；收回款项时，借记“银行存款”等账户，贷记“应收账款”账户。
企业代购货单位垫付包装费、运杂费时，借记“应收账款”账户，贷记“银行存款”等账户；收回代垫费用时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”账户。
[例4—16]某企业向甲企业销售产品一批，货款l00 000元，增值税额l7 000元，以银行存款代垫运杂费500元，款项尚未收到。应作如下会计分录：
借：应收账款——甲企业 117 500
贷：主营业务收入 l00 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000
银行存款 500
[例4—17]接到银行收款通知，上述应收甲企业款项已收回入账。应作如下会计处理：
借：银行存款 ll7 500
贷：应收账款——甲企业 117 500
[例4—18]某企业于l0月2日销售一批产品。按价目表标明的价格计算，金额为40 000元（不含税）。由于是成批销售，该企业给予购货方l0%的商业折扣，提供的现金折扣条件为“2／10—1／20一N／30”，适用增值税税率为l7%。客户于10月19日支付货款。应作如下会计分录：
（1）10月2日销售商品时
应收账款的入账价值＝40 000×90%×（1＋17%）=42 120（元）。
借：应收账款 42 120
贷：主营业务收入 36 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 6 120
（2）10月19日收到货款时
如折扣额含增值税，现金折扣为42 120×1%=421.20（元）。
借：银行存款
41 698.80
财务费用 421.20
贷：应收账款 42 120
（二）预付账款核算
预付账款是指企业按照合同规定预付给供应单位的货款，是企业暂时被供货单位占用的资金。企业预付货款后，有权要求对方按照合同规定发货。预付账款必须以购销双方签订的购销合同为条件，按照规定的程序和方法进行核算。
为了反映和监督预付账款的增减变动情况，企业应设置“预付账款”账户，借方登记预付的款项和补付的款项，贷方登记收到采购货物时按发票金额冲销的预付账款数和因预付货款多余而退回的款项，余额一般在借方，表示预付的货款数。
预付货款不多的企业，可以不设置“预付账款”账户，而并入“应付账款”账户核算。
预付账款的核算包括预付款项和收回货物两个方面。
1.预付货款的会计处理。根据购销合同的规定向销货方预付货款时，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户。
2.收回货物的会计处理。企业收到所购货物时，根据有关发票账单金额，借记“原材料”等账户，贷记“预付账款”账户。当预付货款小于采购的货款及增值税款时，应将不足部分补付，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；当预付货款大于采购货物的货款及增值税款时，对多收回的多余款项应借记“银行存款”账户，贷记“预付账款”账户。
[例4—19]某企业向乙公司采购材料3 000千克，单价100元，货款总额300 000元。按照合同规定向乙公司预付货款的50%，验收货物后补付其余款项。
（1）预付50%的货款时
借：预付账款——乙公司 150 000
贷：银行存款 150 000
（2）收到乙公司发来的3 000千克材料，经验收无误，有关发票记载的货款为300 000元，增值税额为51 000元。据此以银行存款补付不足款项。
借：原材料 300 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 51 000
贷：预付账款——乙公司 351 000
借：预付账款一一乙公司 201 000
贷：银行存款 201 000
（三）其他应收款核算
其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：第一，应收的各种赔款，如因职工失职造成损失而应向该职工收取的赔款，或因企业财产等遭受意外损失而影响有关保险公司收取的赔款等；第二，应收的各种罚款；第三，存出保证金，如租入包装物暂付的押金；第四，备用金，如暂付给企业有关部门或个人周转
使用的款项；第五，应向职工收取的各种垫付的款项，如为职工垫付的水电费等；第六，不符合预付款性质而按规定转入的预付账款；第七，其他各种应收、暂付款项。
1.备用金的会计处理
备用金是指为了满足企业内部各部门和职工个人生产经营活动的需要，而暂付给有关部门和人员使用的备用现金。
为了反映和监督备用金的领用和使用情况，应在“其他应收款”账户下设置“备用金”二级账户，或设置“备用金”一级账户（为了保证会计信息的可比性，企业一旦选择其中一账户进行核算，以后各期不得随意变更），借方登记备用金的领用数额，贷方登记备用金使用和收回数额，余额在借方，表示周转使用的备用金数额。
根据备用金的管理制度，备用金的核算分为定额制和非定额制两种情况。
（1）定额制
定额制是指根据适用部门和人员的实际工作需要，先核定其备用金定额并依此拨付备用金，使用后再付给现金，补足其定额的制度。
[例4—20]某企业第一生产车间核定的备用金定额为2 000元，以现金拨付。
借：其他应收款——备用金（一车间） 2 000
贷：库存现金 2 000
[例4—21]上述生产车间报销日常管理支出l 450元。
借：制造费用 l 450
贷：库存现金 1 450
（2）非定额制
非定额制是指为了满足临时性需要而暂付给有关部门和个人现金，使用后实报实销的制度。
[例4—22]某企业行政管理部门李强外出预借差旅费l 000元，以现金付讫。
借：其他应收款——备用金（李强） 1 000
贷：库存现金 l 000
2.备用金以外的其他应收款的会计处理
企业发生备用金以外的其他应收款时，借记“其他应收款”账户，贷记“库存现金”、“银行存款”等账户；收回备用金以外的其他应收款时，借记“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等账户，贷记“其他应收款”账户。
[例4一24]某企业租人包装物一批，以银行存款向出租方支付押金2 000元。
借：其他应收款——存出保证金 2 000
贷：银行存款 2 000
三、存货的核算
（一）存货的分类和计价
1.存货的分类
存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。为了加强存货管理，提供有用的会计信息，应科学合理地进行存货的分类。
（1）存货按其经济内容可以分为原材料、在产品、半成品、产成品、库存商品、包
装物、低值易耗品等。
（2）存货按起存放地点可以分为：库存存货、在途存货、加工中存货。
2.存货的入账价值
企业取得的存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
（1）外购存货的成本
外购存货的采购成本一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购的费用。
（2）加工存货的成本
存货的加工成本是指企业再进一步加工存货的过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。
（3）投资者投入存货的成本
投资者投入存货的成本，应按照签订的投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
（4）盘盈存货的成本
盘盈的存货应当按照同类或类似存货的重置成本作为实际成本。
此外，存货按来源还有委托加工的存货、接受捐赠的存货、债务重组取得的存货以及非货币性交换换入的存货等，应按相关会计准则的规定正确确定其入账价值，本书不做介绍。
3.存货发生的计价
企业会计准则规定，企业领用或发出的存货，按照实际成本核算的，可以采用先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等方法确定其实际成本。
[例4—26]某企业的A材料在2008年4月1日的期初存货为400件，单价为20元，金额为8 000元。4月份A材料的收发情况如下：
4月5日购入300件 单价22元 金额6 600元
8日购入200件 单价24元 金额4 800元
14日发出350件
20日购入400件 单价26元 金额10 400元
22日购入200件 单价28元 金额5 600元
27日发出500件
30日发出450件
（1）先进先出法。先进先出法是假定先收到的存货先发出，或先收到的存货先耗用，并根据这种假定的存货流转次序对发出存货和期末存货进行计价的方法。具体做法是；收到有关存货时，逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先进先出法的原则计价，登记存货的发出成本和结存金额。须予以说明的是，假定先入库的先发出，纯粹是为了计价，与存货实际入库和发生次序没有关系。
[例4—26]按先进先出法计价，如表4—1所示。
2008年 收入 发出 结存
月 日 摘要 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额
4 1 期初余额 400 20 8 000
4 5 购入 300 22 6 600 400
300 20
22 8 000
6 600
4 8 购入 200 24 4 800 400
300
200 20
22
24 8 000
6 600
4 800
4 14 发出 350 20 7 000 50
300
200 20
22
24 1 000
6 600
4 800
4 20 购入 400 26 10 400 50
300
200
400 20
22
24
26 1 000
6 600
4 800
10 400
4 22 购入 200 28 5 600 50
300
200
400
200 20
22
24
26
28 1 000
6 600
4 800
10 400
5 600
4 27 发出 50
300
150 20
22
24 1 000
6 600
3 600 50
400
200 24
26
28 1 200
10 400
5 600
4 30 发出 50
400 24
26 1 200
10 400 200 28 5 600
4 30 本期发生额及余额 1 100 27 400 1 300 29 800 200 28 5 600
2008年4月发出存货的成本＝（350×20）＋（50×20＋300×22＋150×24）＋（50×24＋400×26）＝29 800（元）
月末结存存货成本＝8 000＋27 400－29 800＝5 600（元）
先进先出法的优点是在物价上涨或下跌时，期末库存存货的成本接近市价。缺点是一次发出存货涉及不同批次、不同单价的，需要按两个以上不同的单价计算存货的发出成本，计价较为复杂。
（2）全月一次加权平均法。全月一次加权平均法是以期初存货数量和本期收入存货数量为权数，于月末一次计算存货平均单价，据以计算当月发出存货和月末结存存货实际成本的方法，其计算公式为：
本期发出存货实际成本＝本期发出存货数量×加权平均单价
期末结存存货实际成本＝期末结存存货数量×加权平均单价
或：
期末结存存货实际成本＝期初结存存货实际成本＋本期收入存货实际成本－本期发出存货实际成本
仍以[例4—26]为例，采用加权平均法计价如表4—2所示。
表4—2
2008年 摘要 收入 发出 结存
月 日 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额
4 1 期初余额 400 20 8 000
4 5 购入 300 22 6 600 700
4 8 购入 200 24 4 800 900
4 14 发出 350 550
4 20 购入 400 26 10 400 950
4 22 购入 200 28 5 600 1 150
4 27 发出 500 650
4 30 发出 450 200
4 30 本期发生额及余额 1 100 27 400 1 300 23.60 30 680 200 23.60 4 720
本期发出存货实际成本＝1 300×23.60＝30 680（元）
期末结存存货实际成本＝200×23.60＝4 720（元）
采用全月一次加权平均法计算存货价值时，发出存货成本较为均衡，但与现价有一定差距。当市价上涨时，加权平均成本会小于现价；当市价下跌时，加权平均成本又会大于现价。
（3）移动加权平均法。移动加权平均法是指在每次收入存货以后就计算出新的平均单位成本的一种方法，即本批收入存货的成本加原有库存的成本，除以本批收入存货数量加原有存货数量，据以计算加权平均单价，并对发出存货进行计价。其计算
公式为：
仍以[例4—26]为例，采用移动平均法计价如表4—3所示：
表4—3
2008年 收入 发出 结存
月 日 摘要 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额
4 1 期初余额 400 20 8 000
4 0 购人 300 22 6 600 700 20.86 14 600
4 8 购入 200 24 4 800 900 21.56 19 400
4 14 发出 350 21.56 7 546 550 21.56 11 854
4 20 购入 400 26 10 400 950 23.43 22 254
4 22 购入 200 28 5 600 1 150 24.22 27 854
4 27 发出 500 24.22 12 110 650 24.22 15 744
4 30 发出 450 24.22 10 899 200 24.22 4 845
4 30 本期发生额及余额 1 100 27 400 1 300 30 555 200 24.22 4 845
2008年4月发出存货的成本＝350×21.56＋500×24.22＋450×24.22＝30 555（元）
月末结存成本＝8 000＋27 400－30 555＝4 845（元）
采用移动加权平均法计算的发出存货成本比较均衡，但同加权平均法一样，计算出来的存货价值与现行成本有一定差距，计算工作量较大。一般适用于品种简单，前后进价相差幅度大的存货。
（4）个别计价法。葛别计价法是以每一批存货的实际进价作为该批发出存货成本的一种方法。其计算公式为：
每批存货发出成本=每批存货发出数量×该批存货实际进货单价
采用个别计价法，财会部门应按存货购进批次设置存货明细账，业务部门应在发货单上注明批次，仓库部门应按库存购进批次分别堆放。
个别计价法便于逐笔结转发出存货成本，计算比较正确，但工作量较大，使用于进货批次少，能分清批次发货的品种。
（二）原材料按实际成本计价的核算
1.账户设置
（1）“原材料”账户，用于核算库存原材料的收入，发出和结存情况。在原材料按实际成本核算时，借方登记入库原材料的实际成本，贷方登记发出原材料的实际成本，期末余额在借方，表示库存原材料的实际成本。
（2）“在途物资”账户，用于核算企业购入尚未到达或尚未验收入库的各种材料物资的实际成本。借方登记企业购入材料物资的实际成本，贷方登记验收入库的材料物资的实际成本，期末余额在借方，表示在途物资的实际成本。
2.购入原材料的会计处理
企业从外部购入的材料，由于采用的结算方式不同，原材料入库的时间与付款的时间可能一致，也可能不一致，因此，在会计处理上也有所不同。
（1）对于发票账单与材料同时到达的采购业务，企业在支付贷款、材料验收入库后、应根据结算凭证、发票账单等确定的材料成本，借记“原材料”账户，根据增值税专用发票上注明的税额，借记“应交税费—应交增值税
（进项税额）”账户，按照实际结算方式，贷记“银行存款、其它货币资金、应付票据、应付账款”等账户。
[例4—27]某企业购入甲材料一批，增值税专用发票（简称专用发票，下同）上注明的货款为l00 000元，增值税为l7 000元。材料已验收入库，货款已用转账支票付讫。
借：原材料一一甲材料 l00 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 17 000
贷：银行存款 ll7 000
（2）对于已经付款或已开出、承兑商业汇票，但材料尚未到达（或尚未验收入库）的业务，应根据结算凭证、发票账单等，借记“在途物资”、“应交税费—应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”或“应付票据”等账户，待材料到达验收入库后再根据收料单，借记“原材料”账户，贷记“在途物资”账户。
（3）对于材料已到并验收入库，但发票、账单等结算凭证未到达企业，贷款尚未支付的采购业务，为了简化核算手续，在当月发生的，可以暂不进行会计处理，待收到发票账单时，再按实际价款进行会计处理。在月末时，对于那些账单发票尚未到达的入库材料，应按暂估价入账，借记“原材料”账户，贷记“应付账款”账户。下月初用红字做同样的记账凭证，予以冲回。
[例4—30]某企业采用委托收款结算方式从B公司购入丙材料一批，材料已验收入库，月末发票账单尚未收到，暂估价为52 000元。
借：原材料——丙材料 52 000
贷：应付账款——暂估应付账款 52 000
下月初用红字冲回：
借：原材料——丙材料
贷：应付账款——暂估应付账款
[例4—31]上述购入的丙材料于次月收到发票账单，货款50 000元，增值税8 500元，已用银行存款付讫。
借：原材料——丙材料 50 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 8 500
贷：银行存款 58 500
（4）采用预付贷款的方式采购材料，应在预付材料价款时按照实际预付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；已经预付贷款的材料验收入库，根据发票账单等所列的价款、税额等，借记“原材料”、“应交税费—应交增值税（进项税额）”账户，贷记“预付账款”账户；预付账款不足，补付上项货款，按补付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；退回上项多付的款项，借记“银行存款”账户，贷记“预付账款”账户。
[例4—32]A企业与B企业的购销合同规定，A企业为购买甲材料向B企业预付400 000元货款的80%，计320 000元，货款已通过汇兑方式汇出。根据上
述资料，A企业应作如下会计分录：
借：预付账款——B企业 320 000
贷：银行存款 320 000
[例4-33]承[例4—32]，A企业受到B企业发来的甲材料，已验收入库，有关发票账单列明，该批货物的货款400 000元，增值税68 000元，B企业代垫运费5 000元。A企业已将所欠款项以银行存款付讫。A企业应做如下会计分录：
（1）材料验收入库时：
借：原材料——甲材料 405 000
应交税费——应交增值税（进项税额）68 000
贷：预付账款——B企业 473 0000
（2）补付货款时
借：预付账款——B企业 153 000
贷：银行存款 153 000
3.接受投资收到原材料的会计处理
按照税法的规定，投资方开具增值税专用发票；接受投资的一方，对于投入的材料应按照收到的增值税专用发票上注明的不含税的材料价值，借记“原材料”账户，按两者之和，贷记“实收资本”账户。
[例4—34]A企业接受B企业投资转入原材料一批，材料投资作价为l00 000元，增值税专用发票上注明增值税为l7 000元。应作如下会计分录：
借：原材料 100 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 17 000
贷：实收资本 ll7 000
4.发出材料的会计处理
企业各生产单位及有关部门领用的材料具有种类多、业务频繁等特点。为了简化核算，可以在月末根据“领料单”或“限额领料单”中有关领料的单位、部门等加以归类，编制“发料凭证汇总表”，据以编制记账凭证，登记入账。企业平均法或个别计价法等方法确定发出材料的实际成本。
[例4—35]某企业8月份“发料凭证汇总表”列示：基本生产车间生产产品领用甲材料500 000元，车间管理领用甲材料6 000元，企业行政管理部门领用甲材料2 000元，计508 000元。应根据“发料凭证汇总表”作如下会计分录：
借：生产成本 500 000
制造费用 6 000
管理费用 2 000
贷：原材料——甲材料 508 000
综上所述，原材料按实际成本计价核算时，从材料日常收发凭证到明细账和总分类帐全部是按实际成本计价。如果企业材料收发也无比较频繁，则按实际成本计价核算，工作量较大。所以，这种方法一般只使用于材料收发业务较少的企业。对于材料收发业务较多，且具备材料计划成本资料的企业，应采用计划成本进行材料收发的核算。
采用计划成本对原材料进行会计核算应设置“
材料采购”、“材料成本差异”、“原材料”账户。
“材料采购”账户核算购买材料的实际成本，“原材料”账户核算材料验收入库时企业制定的计划成本，“材料成本差异”账户核算材料的实际成本和计划成本的差额。
“材料成本差异”账户借方余额表示采购超支，“材料成本差异”账户贷方余额表示采购节约。
【例题1】要求：根据以下经济业务编制会计分录（列明有关账户的明细科目）。
上海东海贸易有限公司原材料按计划成本计价。
资料：“原材料”账户60,000.00元（2000件甲材料），计划单位成本30.00元/件。
上海东海贸易有限公司2月份发生如下经济业务：
（1）向上海东风材料厂购入甲材料1 800件，单价32.00元/件，价款57,600.00元，增值税9,792.00元，运杂费200.00元，材料当即验收入库。货款尚未支付。
[答案]
借：材料采购—甲材料 57,800.00
应交税费—应交增值税（进项税额） 9,792.00
贷：应付账款—上海东风材料厂 67,592.00
借：原材料—甲材料 54,000.00
材料成本差异 3,800.00
贷：材料采购—甲材料 57,800.00
（2）向杭州西湖电子元件厂采购600件甲材料，单价29.00元/件，价款17,400.00元，增值税2,958.00元，运杂费100.00元，材料尚未验收入库。货款用面值为25,000.00的银行汇票支付。
[答案]
借：材料采购—甲材料 17,500.00
应交税费—应交增值税（进项税额） 2,958.00
贷：其他货币资金—银行汇票 20,458.00
（3）向南京豫丰材料厂采购800件甲材料，单价31.00元/件，价款24,800.00元，增值税4,216.00元，运杂费150.00元，材料当即验收入库。货款用面值为30,000.00的银行汇票支付。
【例题】
借：材料采购—甲材料 24,950.00
应交税费—应交增值税（进项税额） 4,216.00
贷：其他货币资金—银行汇票 29,166.00
借：原材料—甲材料 24,000.00
材料成本差异 950.00
贷：材料采购—甲材料 24,950.00
四、固定资产的核算
固定资产是企业重要的劳动资料，加强其核算和管理，对于保护企业资产的完整，正确地确定企业的经营损益具有十分重要的意义。
（一）固定资产概述
1.固定资产的概念
我国会计准则对固定资产的定义是：固定资产是指同时具有下列两个特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；
（2）使用寿命超过一个会计年度。这里的使用寿命是指企业使用固定资产的预