解读财税[2012]75号文件：免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税

解读财税[2012]75号文件：免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税

早在2011年末《关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》（财税[2011]137号）下发时，不少关注税收政策变化情况的人就问：粮食、鲜活肉蛋产品和蔬菜一样与老百姓的生活息息相关，事关民生，既然蔬菜流通环节已经免税，为何粮食、鲜活肉蛋产品的流通环节不能免税？

国庆长假归来，看到财政部和国家税务总局9月27日下发的《关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》（财税[2012]75号），不禁拍手叫好。这种惠民生的减税政策是“韩信将兵，多多益善”。我相信，不久的将来，免征粮食流通环节增值税的政策文件会出台，更多的结构性减税政策也会出台。下面尝试进行解读：

一、财税[2012]75号第一、二条规定：

“一、对从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。

免征增值税的鲜活肉产品，是指猪、牛、羊、鸡、鸭、鹅及其整块或者分割的鲜肉、冷藏或者冷冻肉，内脏、头、尾、骨、蹄、翅、爪等组织。

免征增值税的鲜活蛋产品，是指鸡蛋、鸭蛋、鹅蛋，包括鲜蛋、冷藏蛋以及对其进行破壳分离的蛋液、蛋黄和蛋壳。

上述产品中不包括《中华人民共和国野生动物保护法》所规定的国家珍贵、濒危野生动物及其鲜活肉类、蛋类产品。

二、从事农产品批发、零售的纳税人既销售本通知第一条规定的部分鲜活肉蛋产品又销售其他增值税应税货物的，应分别核算上述鲜活肉蛋产品和其他增值税应税货物的销售额；未分别核算的，不得享受部分鲜活肉蛋产品增值税免税政策。”

财税[2011]137号第一条规定：

“一、对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。

蔬菜是指可作副食的草本、木本植物，包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》（见附件）执行。

经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于本通知所述蔬菜的范围。各种蔬菜罐头不属于本通知所述蔬菜的范围。蔬菜罐头是指蔬菜经处理、装罐、密封、杀菌或无菌包装而制成的食品。”

相比财税[2011]137号文件第一条规定而言，财税[2012]75号的第一、二条关于免税对

象和范围的规定更加简洁、明确，理解起来不会有歧义。比如说财税[2011]137号文件的第一条第二款“经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于本通知所述蔬菜的范围。”，大家就有二种理解，一种是“不延伸理解”，即从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于财税[2011]137号规定的免征增值税范围；另一种是“延伸理解”，即只要是经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，不管是在生产环节还是流通环节，均免征增值税（大连市国税局认同此理解。从事蔬菜干制品的企业，是否也享受免征增值税政策？答：可以享受免征增值税政策。经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于本通知所述蔬菜的范围。对于此问题的二种不同理解，财政部和国家税务总局未下文进一步明确。究我个人而言，从公平税负的角度考虑，我倾向于第二种理解。同样是经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，若在生产环节征税，流通环节免税，税负明显不公，况且现在有大型批发企业购进蔬菜后也有加工（挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序）行为，各地对此大都是免税的。反过来看财税[2012]75号文件直接说免征增值税的鲜活肉产品和鲜活蛋产品包括什么，不包括什么，没有类似财税[2011]137号文件第一条第二款“经…也属于”的规定，我猜想是怕再引起歧义才不这样写的吧。

免税货物和应税货物要分开核算是根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十六条的规定“纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。”制定的，在此不再详析。

二、财税[2012]75号第三条规定：

“三、《中华人民共和国增值税暂行条例》第八条所列准予从销项税额中扣除的进项税额的第（三）项所称的“销售发票”，是指小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税而自行开具或委托税务机关代开的普通发票。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证。”

我个人认为，财政部、总局之所以这样规定，主要目的是为了减少农产品的流通环节，鼓励大型流通商从农业生产者直接进货，促使农业生产者能获得更多的实惠。但此条规定有几个问题：

1、执行时效不明确。此条规定是对《中华人民共和国增值税暂行条例》第八条的补充规定。《中华人民共和国增值税暂行条例》早已于2009年1月1日生效，此补充规定时隔三年九个多月才下发。我个人认为此条规定下发的太晚了，早应该写进《中华人民共和国

增值税暂行条例实施细则》。关于此条规定的执行时间，从文件上看未明确。虽然财税[2012]75号开头说“经国务院批准，自2012年10月1日起，免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税。现将有关事项通知如下：”，但结合上下文通篇看，自2012年10月1日起执行不应该包括第三条，因为自2012年10月1日起执行的规定是针对免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税说的。不过，按照不溯及既往的原则，倒是可以参考免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策规定的执行时间。

2、与财税[2008]81号文件有冲突。《关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税[2008]81号）第二条规定，增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。目前各地税务机关通行的做法是让农民专业合作社办理税务登记，领取普通发票在销售农产品时开具，增值税一般纳税人从农民专业合作社购进免税农业产品，取得农民专业合作社开具的普通发票，可按发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。但是按财税[2012]75号第三条规定，农民专业合作社开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证，因为它既不属于小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税而自行开具的普通发票，也不属于小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税委托税务机关代开的普通发票。

3、可能会影响从事农业生产的单位销售初级农产品。按照现行税收政策规定，农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。从事农业生产的单位销售初级农产品时免征增值税。不同于农民个人，从事农业生产的单位销售初级农产品时，购货方不能开具农产品收购发票（农产品收购发票仅限于企业向农业生产者个人收购农副产品时使用，《中华人民共和国发票管理办法》第十九条和《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第二十四条），只能由从事农业生产的单位自开普通发票或不交税由税务机关代开普通发票。如果从事农业生产的单位免税销售额超过小规模纳税人标准，还需要认定为一般纳税人，销售免税产品是不能开具增值税专用发票的，只能开具普通发票。与农民专业合作社开具的普通发票一样，从事农业生产的单位开具的普通发票按财税[2012]75号第三条规定也是不能作为计算抵扣进项税额的凭证。从事农业生产的单位销售初级农产品开具的普通发票购货方不能抵扣，极可能影响农产品加工或经销企业的购买积极性。

因此，建议财政部和国家税务总局对此初充规定进行修改。如何修改待续。